出于历史原因，很多“走出去”企业选择香港作为桥头堡，并将内地员工安排在香港工作。这些员工出于工作需要或者出于社保福利等原因，往往保留原先境内公司职务同时在香港公司兼职。这种情况下，很多公司采用双重雇佣模式，即员工与内地母公司和香港子公司同时签订劳动合同，从两个公司同时领取报酬，两个公司各自承担工资和相关费用。实践中很多公司采取了内地工资内地报税，香港工资香港报税的“双轨制”安排。这种安排有什么税务风险？税务处理应当考虑哪些方面？本文通过一个案例进行展示。限于篇幅，本篇只涉及中国（内地）籍员工。外籍（香港籍）员工留待下一篇分析。

案例背景：

李先生是中国内地居民，长期在香港工作，2018年1月1日加入国企A集团担任A集团国际业务部部长，同时兼任A集团香港子公司总经理。这样李先生就成了典型的双重雇佣员工。一方面，李先生与A集团内地母公司签订劳动合同，每月领取基本工资2万元人民币，并在母公司缴纳五险一金。同时，李先生与A集团香港子公司签订雇佣合同每月领取工资4万元港币。李先生每月在内地停留约20天，在香港停留约10天。两处工资及相关费用由内地母公司和香港子公司各自负担。

针对这种安排，香港和内地的税法如何适用？是否可以适用税收协定待遇？以下我们从香港和内地两个方面进行分析。

一、香港薪俸税

香港薪俸税针对产生于或者来源于香港的任职、受雇所得或者退休金来征收。分析香港的纳税义务，首先要确定李先生的收入是否（或者有多少）来源于香港，这个过程主要涉及两个方面：一方面是否在香港受雇？另一方面是否在香港服务。

1. 香港受雇

关于是否在香港受雇，香港税务条例要求重点考虑以下因素：（一）雇佣合同商谈，签订以及实施地；（二）雇主的住所；（三）报酬地点。三个条件要进行综合判断，而不是机械的理解为同时满足。综合判断是香港税法的一大特点，也是是英美法系思维方式的体现之一。综合判断会从立法的用意出发来分析相关事实，权衡其重要性，从而得出结论。这种做法的优点是不易规避，对税务机关有利，缺点是模糊不定，纳税人承担风险。好在英美法下可以参考前例以降低不确定性。比如说，以下案例有一定的参考价值。

H33（1998）案例中，A国的公司A在香港设立了办公室，某员工和A公司签订合同担任B地区的运营总监，但是在香港办公室工作，向香港办公室的老板汇报。香港办公室支付该员工工资，相关支出计入香港办公室的费用。综合分析的结果，香港税局认定该员工为香港受雇，应就收入全额在香港纳税。

2. 在香港服务

如果构成香港受雇，则其受雇所得须在香港纳税，除非服务全部在境外提供。但是，如果该纳税人在某税务年度内在香港停留超过60天，则不符合服务全部在境外提供的免税条件，全部受雇所得应在香港纳税。如果不构成香港受雇，则其所得不需要在香港纳税，除非该员工在该纳税年度内在香港停留超过60天。如果超过60天，则仅就归属于在香港服务产生的所得在香港纳税，归属于香港服务的所得可根据香港境内天数比例计算。

3. 具体判断

李先生在内地和香港同时任职，首先要判断李先生的两个职务是两个单独受雇关系还是同一个受雇关系。如果判定为两个受雇关系，则两个受雇关系分别判定是否为香港受雇然后再各自判断服务所在地。如果判定为同一受雇关系，则统一来判定是否为香港受雇以及服务所在地。统一判定结果可能有利也可能不利于纳税人。以下是两个相反的案例：

I98（2000）案例中，纳税人与某集团的境外母公司和其香港子公司同时签订合同，分别担任董事和高管。结果香港税局将两个合同合二为一，判定为香港受雇，全部所得应在香港纳税。

K41 (2001)案例中，纳税人同一天在香港与香港公司B以及其在内地的合资协议G同时签订了雇佣合同。合同约定，该纳税人同时担任两个公司的副总经理，其报酬由B公司来支付，但是B公司会从G公司收回相关的费用。香港税务局认为，这两项合同实际上是一项合同。整体上看纳税人受雇于内地的G公司，因此不是香港受雇，只应按香港工作时间比例计算收入在香港纳税。

从上面的案例中可以看出，虽然李先生分开签订两份合同，但是如果两份合同同时签订，或者存在依赖关系、两个合同下职责区分不清、报酬数额分配不合理等情形，仍有可能被合并判定为同一受雇关系。以下分析中我们假定两份合同安排中避开了上述税务陷阱，香港税局对两份合同分别判定，其中内地母公司合同判定为非香港受雇，香港子公司合同判定为香港受雇。由于李先生在相关税务年度内在香港停留超过60天，不符合服务全部在境外提供的免税条件，香港子公司合同下受雇所得应在香港纳税。至于内地母公司合同项下所得，则应考虑《内地和香港特别行政区关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的安排》（“《税收安排》”）待遇进行分析。

4. 《税收安排》待遇

根据《税收安排》，李先生作为内地税收居民，在香港从事受雇的活动取得报酬，可以适用第十四条“受雇所得”下的待遇。由于李先生在有关纳税年度开始或者终了的任何12个月内在香港停留连续或者累计均不超过183天，且内地子公司合同下的收入每月2万元并非由香港子公司负担，根据《税收安排》这部分收入不需要在香港纳税。因此李先生只须就香港子公司合同下收入在香港缴纳薪俸税。

实际判断中，纳税人的居住地也是判断因素之一，由于篇幅所限，这里不做展开。可以看出，香港税务处理要具体问题具体分析，不可一刀切，否则会带来风险。